最快2015…中小企導入小IFRS

【記者吳泓勳／台北報導】【2012/07/09 經濟日報】

為加速因應國際間企業的會計分流趨勢，台北市會計師公會理事長李燕松指出，業界暱稱為小IFRS（IFRS for SMEs）的中小企業國際會計準則，會計師公會與經濟部研擬如何導入，預訂半年內訂出方向，明年開始進行會計教育宣導，最快在2015年正式啟用。

2013年上市櫃公司開始採用IFRS，但佔台灣全體企業家數約98%的中小企業，就會計準則與導入成本並不適用IFRS。目前世界各國的趨勢是，將中小企業進行會計分流處理，已採用或將採用小IFRS，包含大陸、南韓、香港、新加坡等，已超過68個國家。

會計師公會全聯會日前舉辦「中小企業（SMEs）財務報導國際接軌研討會」，討論台灣中小企業如何進行會計分流與導入、修改小IFRS。李燕松表示，小IFRS的企業適用範圍，目前考慮以非公開發行公司為對象，與使用IFRS的上市櫃公司作區分。

全聯會中小企業適用國際會計準則分流推動小組召集人許坤錫表示，引進小IFRS後，細節仍應就台灣的產業特性調整，公會的方向首重內容簡化，讓中小企業有意願採用，不需花費太高會計成本，估計導入小IFRS的成本，只有IFRS的十分之一到二十分之一。

至於哪些部分需要簡化？許坤錫舉例說，中小企業沒有太多投資資金，因此涉及到金融資產、負債、公司可轉債等都有簡化空間。此外，IFRS對上市櫃公司要求母子公司的合併報表，但對中小企業來說，有的小公司只有5個人也開3家公司，沒有合併的必要。IFRS精神中的公允價值，將考慮開放讓中小企業自由選擇，例如有像銀行借貸的需求，必須估算資產價值時再去做，不然就採歷史成本價。

由於小IFRS只是會計準則，中小企業必須優先參照經濟部的商業會計法，目前經濟部也相當重視會計準則的分流事宜，將與公會一同研擬，雙方條文相互配合修改。

閱報祕書／小IFRS

小IFRS（IFRS for SMEs）全文為International Financial Reporting Standards for Small and Medium-sized Entities，是由國際會計準則委員會（IASB）2009年7月9日發布，以IFRS為基礎，簡化獨立的中小企業國際會計準則，主要精神是簡化財報當中，有關資產、負債、收益與損失認列與衡量的原則。相較IFRS揭露的項目清單超過3,000項，小IFRS約只有300項。

此一規定，2009年8月南非率先宣布採用；英國也初步決定，凡符合特定條件的中小企業也將採用，目前已採用或宣布未來採用已經超過68個國家。

會計操縱（accounts manipulation）

一、 會計操縱（accounts manipulation）之定義：

美國學者Schipper（1989）廣義定義會計操縱係指財務報表提供者在一般公認會計原則容許範圍內，基於經濟上的動機或原因，運用損益認列的自由裁量權，干預財務報表的製作報導過程，並進而控制盈餘的報導。加拿大學者Scott 在其財務會計理論（Financial Accounting Theory）一書中，對會計操縱下了一個較狹義的定義，Scott認為會計操縱係指公司管理階層對於會計盈餘的控制。

二、 會計操縱之概念：

可歸納為兩類，一為經濟收益觀念下之會計操縱，一為資訊觀念下之會計操縱。Scott（2000）（經濟收益觀念下之會計操縱概念）指出會計操縱活動是公司管理當局利用會計政策選擇的自由性，進而對財務報表科目進行操控，以促使公司價值上升，讓公司股東本身效用極大化，並使公司市場價值極大化的過程。而Schipper（1998）（資訊觀念下之會計操縱概念）則認為會計操縱活動是公司管理當局為獲取一定的私人利益，或屈服於相關利益團體對於公司獲利預期的壓力，而對財務報表進行之操弄過程。

三、 會計操縱之方法：

（一） Watts and Zimmerman（1978）：當公司負債比率愈大，且愈接近債務契約的限制條款時，公司管理階層愈有可能會將利息資本化。

（二） Hagerman and Zimijewski（1979）：當公司在物價上升的情況下，其管理階層愈會採用存貨先進先出法（First-in, First-out，FIFO）使盈餘增加。

（三） Dhaliwal（1980）：石油能源公司對探勘成本的處理，在採用探勘成本法時，其盈餘較低。

（四） Holthausen（1981）：當公司的負債佔業主權益比率愈高時，公司的管理階層愈傾向使用直線法提列折舊。

（五） Bowen，Noreen and Lacey（1981）：公司對於利息資本化政策的選擇，採行利息資本化得以使盈餘增加。

（六） Daley and Vigeland（1983）：當公司的負債比率愈高或是愈接近股利發放限制的公司時，愈有可能將研究發展支出予以資本化。

（七） 李國豐（1991）：在「我國上市公司以營業外損益操縱盈餘之探討」研究中指出，我國上市公司在績效較差的情況下，會傾向於調整營業外損益，以達到會計操縱之目的。

（八） Bartov（1993）：公司當年度不含出售損益之盈餘較低或負債佔權益比率較高時，公司管理階層會傾向於採用出售長期投資或資產等方法來增加當年度的盈餘，以達到盈餘平穩性的目標。

（九） 江振煒（2005），「我國上市櫃公司從事公開舉債與銀行借款活動有否會計操縱行為的實證研究」，中央大學財金研究所碩士論文：根據上述相關文獻，將公司的會計操縱方式歸納為下列四種方式：
1. 會計方法之選擇。
2. 應計項目之調整。
3. 同時採用 1、2 種方式。
4. 營業外損益之操縱。

IFRS租賃草案 衝擊通路業【經濟日報／記者陳乃綾／台北報導2011/03/30 經濟日報】

國際會計準則委員會（IASB）與美國財務會計準則委員會（FASB）去年公布國際會計準則（IFRS）租賃草案，引入租賃成本費用資本化概念，安永聯合會計師事務所會計師林素雯表示，連鎖咖啡店、量販店等通路業，負債可能暴增，而擁有許多不動產出租的國內保險公司，資產可能大增。

IASB目前仍在蒐集各界對租賃草案的意見，預計今年第二季將會正式定案公布，業界評估，將在2014年生效。林素雯表示，國內出租、承租行為較多行業，須注意租賃草案對資產負債表的影響。目前採用的會計準則規定，承租人付給租金後，只要在當年財報中認列為租金費用即可；但租賃草案則將計算複雜化，承租人在合約期間的應付營業租賃費用，都要列為潛在負債，列入流動負債之中。

大型通路商、連鎖咖啡店、量販店等這種通路業，店面往往都是向他人承租，未來每年編財報時，就須同時認列「攤銷費用」與有效利率的「利息費用」，她說，負債可能暴增，當然也會增加會計計算成本。

出租人以後也不能再「收多少、認多少」，而須將合約期間的可能產生的收租費用列在資產中。林素雯指出，國內保險公司擁有許多租賃不動產，甚至可能擁有上千筆租賃合約，新租賃公報生效後，必須將幾千份合約的應收租賃款入帳，也須列出無形資產負債與攤銷問題，計算方式非常複雜。

雖然以租賃草案來計算資產，可能會一下墊高出租人的資產數字，但她提醒企業注意，獲利並不會因為租賃資產增加而變動。一下拉抬資產價值，反而可能因股本過大而造成每股盈餘（EPS）變少，降低資產報酬率。根據IFRS租賃草案的規範，生效後將沒有豁免，只要在準則生效時仍有效的租賃合約，就須全部追溯處理。

林素雯建議企業，應掌握租賃草案的發展，雖然不見得要因會計準則改變而轉換營運模式，但須注意合約條件可能牽動財報呈現方式。未來企業前端訂約者，在訂立合約之前，可考慮簡化合約租賃條件，以減少可能造成會計成本。

IFRS4可望彈性化 保險業利多【經濟日報╱記者邱金蘭、李淑慧／台北報導】

金管會保險局長黃天牧昨（28）日表示，國際會計準則第四號公報（IFRS4）第二階段要怎麼實施，在各國反映後，未來有可能採取較彈性作法，允許各國監理機關考量各國特性。黃天牧此話對保險業者是好消息。若依照歐盟原本的草案，IFRS4第二階段一旦上路，壽險業需提存天文數字的準備金。惠譽信評曾經估算，台灣壽險業須增加8,000億元至9,000億元的準備金才夠，屆時恐有一堆壽險公司必須關門。若IFRS4出現彈性空間，有助減緩衝擊。不過，前宏泰人壽董事長周國端認為，台灣保險業特性和歐盟不同，沒有必要跟進歐盟，實施第二階段。

金管會決定和國際會計準則接軌，已決定明（100）年起，將實施40號會計公報（保險合約會計），此為IFRS4第一階段。第一階段僅要求保險公司必須自行評估準備金適足性，對業者的衝擊有限。歐盟已經草擬IFRS4的第二階段，要求保險公司的負債（即保單）必須以「公平價值」來評價，在目前低利率環境下，業者提存壓力非常沈重。許多歐系壽險公司退出台灣，都是因為此制度使然。包括富邦、中國等壽險公司，勇於承接外商壽險公司留下來的保單，壽險業者指出，多少也是「賭上」金管會應該不至於全盤採納IFRS4第二階段。

黃天牧昨天是以政大校友身分回到學校演講，提到保險局的監理政策時，提到未來有可能在實施IFRS4第二階段採取較彈性作法。據了解，目前歐盟尚未公布IFRS4第二階段實施時間，目前正在徵詢各國意見，預計明年中左右可能會公布，在各國意見仍多情況下，應該不會太快實施。官員表示，歐盟對於「公平價值」的定義還在討論中，由於各國情況不同，未來對於衡量公平價值的指標，也許可有彈性作法，由各國視其市場情況訂定出一套透明的指標。

IAS 21

匯率變動的影響 - IAS21

(網站連結: 中華民國會計研究發展基金會)

會計新知／營建業導入IAS 40 考量五要素

在IFRS下，針對供賺取租金或資本增值或兩者兼具不動產訂有IAS 40 「投資性不動產」（以下簡稱IAS 40）準則規範相關會計處理，由於我國目前對此類投資性不動產並無類似相關會計處理，因此，毫無疑問對帳上持有大額投資性不動產的營建業或不動產投資業，IFRS導入過程中，IAS 40之適用將成為重大課題之一。其中IAS 40 對認列後之衡量提供成本模式及公允價值模式供企業自由選擇，由於IAS 40 對此二種衡量模式之會計處理極為不同，預期對企業財務報表績效表達將因為選擇不同而產生截然不同結果，舉例說明如下：

假設甲乙為二家均從事不動產開發投資上市公司，並持有大量供出租不動產，若甲公司選擇採用成本模式，乙公司選擇採用公允價值模式時，當國內房地產景氣呈現多頭使甲乙二家公司出租不動產均出現上漲情形，在IAS 40規範下，甲公司將因選擇成本模式，除持續認列折舊費用外，並無法認列其不動產公允價值上升利益，僅能以附註揭露方式表達；反之，乙公司因選擇公允價值模式，除對建物不提列折舊外，並得以認列公允價值上升利益。由於二家公司均以經營投資性不動產為主要營業活動之一，是以前述折舊費用或公允價值上升利益均將分別反應甲、乙二公司當期損益表營業利益項下，不同的是，折舊費用對甲公司而言是減少營業利益，公允價值上升利益對乙公司而言則是增加當期營業利益。由此可見，甲、乙二公司當期財務績效表現將因為會計處理選擇不同而出現截然不同結果。

因此，企業於導入IAS 40過程中對於認列後衡量模式選擇極為重要，企業選擇前宜進行適當完整分析。建議企業在分析過程中可綜合考慮下列因素：考量要素一： 評估所持有投資性不動產的資產品質狀況，是否具增值空間及市場價格波動情形。考量要素二：導入期間估算所持有投資性不動產公允價值，並分別設算採用成本模式衡量或公允價值模式衡量下對公司財務比率可能造成的影響。

考量要素三：考量其他同業作法。如前面所舉例子，對認列後的衡量模式選擇不同將產生不同的財務績效表現，若企業欲與同業財務報表具比較性，可能須考慮同業作法。（依Ernst &Young 於2010年1月公布之「IFRS for real estate- Current issues and financial statements survey」調查報告，調查位於歐洲、澳洲及遠東地區等30家採用IFRS編製財務報表之營建業公司中，僅三家採用成本模式作為認列後衡量，其餘27家均採用公允價值模式，顯見同業作法趨近一致性。）

考量要素四：稅務影響評估。依IAS 40，對於認列後衡量採公允價值模式者，其公允價值變動係認列於當期損益表下。是以，若公司未將當期淨利全數分配時，將影響公司未分配盈餘加徵稅負。考量要素五：續後變更可能性。原則上準則允許企業由成本模式變更為公允價值模式，但一般情形下不允許公允價值模式變更為成本模式，因為成本模式無法提供較更攸關財務資訊。最後，企業關心採用公允價值模式所產生之鑑價成本，其實不須考量，因為依IAS 40第79段規定，對投資性不動產採成本模式衡量之企業亦須揭露該等投資性不動產之公允價值，除非發生準則第53段所述之極端情況，以致無法可靠決定投資性不動產之公允價值。因此鑑價成本對投資性不動產認列後之衡量選擇將不具攸關性，企業決策過程中其實可以不須列入考量。

（作者是安永聯合會計師事務所會計師及IFRS專案諮詢顧問林素雯資深協理）


(資料來源: 經濟日報╱梁益彰)