審計學－應收款項查核實務探討

【審計實務】查「其他應收款」：（投資誤入其他應收）

有一次到某公司查帳，發現受查者帳上的其他應收款300萬，2年前發生的，金額一直沒有動過，今年帳上作了一筆貸方的30萬，發函詢證對方也回函了，看起來沒什麼問題，但是這筆其他應收款是關係企業的，所以不得不謹慎一點，那晚風雨交加，偶然在一張被投資公司的股東會決議上發現有「利潤分配」的事情，原來這個300萬是「投資」，而不是「其他應收款」。後來詢問財務經理，才確認事實。這種情況如果不是那個風雨交加的夜晚，回不去飯店，在受查客戶那邊隨手又翻翻看看，運氣夠好，很難查出來的。總之，要不是偶然還真發現不了！

【審計理論】應收帳款函證（存在）

一、函證的範圍和對象：

（一）   實務上，應收帳款函證很可能無效的情況有：1、以往查核經驗表明回函率很低；2、某些特定行業的客戶通常不對應收帳款詢證函回函（如電信行業的個人客戶）；3、被函證者因為法令規定不能回函。

（二）   這個時候就該“替代查核程序”出場了！“替代查核程序”做得好，應當也能提供函證同樣效果的查核證據（如檢查與銷貨有關的文件，包括銷貨合同、銷貨訂單、銷貨發票副本及送貨憑證等，以驗證應收帳款的真實性）。

（三）   一般情況下，會計師會選擇的函證對象有：1、大額或帳齡較長的項目；2、與債務人發生糾紛的那一筆；3、重大關係人交易；4、主要客戶（包括關係密切的客戶）；5、交易頻繁但期末餘額較小甚至餘額為零的那一個客戶；6、可能發生重大錯誤或舞弊的情況。

二、函證的方式：分為積極式及消極式函證。當同時存在下列情況時，會計師可考慮採用消極式函證：1、重大不實表達風險評估為低；2、量大餘額小的帳戶；3、預期不存在大量錯誤；4、沒理由相信被函證者不會認真回函。

三、函證時間的選擇：會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日後適當時間內執行函證。如果重大不實表達風險評估為低，會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，並對所函證對象自該截止日起至資產負債表日止發生的變動執行ST。

四、函證的控制：會計師應直接控制詢證函的發送和回收。

（一）   發函：會計師親自寄發詢證函。

（二）   回函：直接寄至會計師事務所。

（三）   控制：編制函證結果匯總表。

五、對不符事項的處理（一般情況）：不符的原因可能是：雙方入帳時間不同；一方或雙方記帳錯誤；受查者舞弊。

六、所有權：詢證函回函的所有權歸屬於會計師事務所。

【審計理論】銷貨收入截止測試（截止）

對銷貨執行截止測試（cut-off），目的主要在於確定受查者主要營業收入的會計記錄歸屬期間是否正確。

1.    測試資產負債表日前後若干天一定金額以上的發貨單據，與應收帳款和收入明細帳進行核對；同時，從應收帳款和收入明細帳選取在資產負債表日前後若干天且金額大於N的憑證，與出貨憑證核對，以確定銷貨是否存在跨期的問題；

2.    複核資產負債表日前後銷售和發貨情況，確定業務活動是否異常，並考慮是否有必要追加執行截止測試；

3.    取得資產負債表日後所有的銷貨退回記錄，檢查是否存在提前確認收入的情況；

4.    結合對資產負債表日應收帳款函證，檢查有無未取得對方認可的大額銷貨；

5.    調整重大跨期銷貨收入。 

會計師可考慮選擇兩條查核路線，以執行主營業務收入的截止測試：

一、一是以帳簿記錄為起點：從資產負債表日前後若干天的帳簿記錄追查至記帳憑證和客戶簽收的送貨憑證，目的是證實已入帳收入是否在同一期間已發貨並由客戶簽收，有無多記收入（存在）。

二、二是以送貨憑證為起點：從資產負債表日前後若干天的已經客戶簽收的送貨憑證追查至帳簿記錄，確定主營業務收入是否已記入恰當的會計期間，有無少記收入（完整）。